Акционерное общество является издателем печатной продукции — газет, журналов, при изготовлении которых использует фотографии, как произведенные собственными сотрудниками, так и иными физическими лицами по договору подряда. Общество, как правило, использует эти фотографии в период не более одного года со дня их создания и приобретения и затраты на их производство сразу отражает в себестоимости продукции. Нужно ли отражать фотографии как нематериальные активы (далее — НМА) с учетом того, что у Общества может возникнуть необходимость напечатать их через несколько лет после приобретения, или возникнет ситуация, когда их захочет купить сторонняя организация? Каким документом фиксируется потенциальный срок использования фотографий? Каков максимальный срок использования для таких активов при принятии их к учету в составе НМА?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
1. Полученные фотографии организация вправе не учитывать в составе НМА, если отсутствует единовременное выполнение условий, поименованных в п. 3 ПБУ 14/2007, в частности, если предполагаемый срок их использования не превышает 12 месяцев. Решение о сроке полезного использования должно быть зафиксировано в распорядительном документе по организации, в качестве такового может быть использована учетная политика для целей бухгалтерского учета.
2. Последующее изменение условий принятия объекта к учету не обусловит необходимость включения его в состав НМА.
3. Передаваемое в пользование или продаваемое произведение должно быть принято к учету в качестве НМА у его текущего правообладателя.

Обоснование вывода:
Согласно п. 1 ст. 1259 ГК РФ объектами авторских прав являются произведения науки, литературы и искусства, в том числе и фотографические произведения.
Исключительное право на результат интеллектуальной деятельности, созданный творческим трудом, первоначально возникает у его автора. Однако это право может быть передано им другому лицу (п. 3 ст. 1228 ГК РФ).
Правообладатель может распорядиться принадлежащим ему исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности любым не противоречащим закону и существу такого исключительного права способом (п. 1 ст. 1229 ГК РФ).
В соответствии со ст. 1285 ГК РФ исключительное право на произведение может быть передано в полном объеме приобретателю такого права по договору об отчуждении исключительного права. Таким образом, автор фотографий вправе передать исключительные права на них организации по договору об отчуждении исключительных прав.
Если фотографическое произведение создано силами сотрудников организации, оно представляет собой служебное произведение. Исключительное право на него принадлежит организации-работодателю, если трудовым или гражданско-правовым договором между работодателем и сотрудником не предусмотрено иное (п. 2 ст. 1295 ГК РФ). В последнем случае работодатель имеет право использования соответствующего служебного произведения на условиях простой (неисключительной) лицензии с выплатой правообладателю вознаграждения (п. 3 ст. 1295 ГК РФ).
Исключительное право на произведение действует в течение всей жизни автора и семидесяти лет считая с 1 января года, следующего за годом смерти автора (п. 1 ст. 1281 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах (далее — НМА) организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству РФ, установлены ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов" (далее - ПБУ 14/2007).
1. Для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве НМА необходимо единовременное выполнение условий, поименованных в п. 3 ПБУ 14/2007, в т.ч.:
— объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
— организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев.
Поэтому при принятии решения об учете исключительных прав на фотографические произведения в качестве НМА организации-приобретателю необходимо определить, в частности, могут ли указанные объекты приносить организации экономические выгоды в будущем, предназначены ли они для использования в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев, не планируется ли их дальнейшая перепродажа и другое.
И только те объекты, в отношении которых выполняются все перечисленные в п. 3 ПБУ 14/2007 условия, следует учесть в составе НМА (п. 4 ПБУ 14/2007).
Как мы поняли, организация предполагает, что в силу специфики ее деятельности получаемые ею фотографии сразу же будут отданы в печать и не предназначены для длительного использования. Полагаем, что наличие документально оформленного такого решения будет достаточно для непризнания НМА. Последующее использование фотографий за пределами 12-месячного срока не потребует корректировки в учете, т.к. не является ошибкой (п. 2 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности») и этого не требует ПБУ 14/2007 (п.п. 3, 6 ПБУ 14/2007).
2. Согласно п. 25 ПБУ 14/2007 при принятии НМА к бухгалтерского учету организация определяет срок его полезного использования.
Сроком полезного использования является выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать нематериальный актив с целью получения экономической выгоды (или для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).
Нематериальные активы, по которым невозможно надежно определить срок полезного использования, считаются нематериальными активами с неопределенным сроком полезного использования.
Определение срока полезного использования нематериального актива производится исходя из:
— срока действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации и периода контроля над активом;
— ожидаемого срока использования актива, в течение которого организация предполагает получать экономические выгоды (или использовать в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации) (п. 26 ПБУ 14/2007).
Решение о сроке полезного использования должно быть зафиксировано в распорядительном документе по организации.
В качестве такого документа, на наш взгляд, может быть использована учетная политика для целей бухгалтерского учета, в которую положение об обобщенном предполагаемом сроке использования фотографических произведений будет включено в качестве решения, необходимого для организации бухгалтерского учета (п.п. 2, 6, 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»).
3. Как мы поняли, организация намерена предоставлять фотографии в пользование или продать стороннему лицу.
На наш взгляд, такие отношения предполагают, что передаваемое или продаваемое право должно быть исключительным и оно переходит к этому лицу от автора или иного законного правообладателя (п.п. 37 и 38 ПБУ 14/2007, ст. 1285, п. 1 ст. 1286 ГК РФ).
Для возникновения, осуществления и защиты авторских прав (включающих в силу пп. 1 п. 2 ст. 1255 ГК РФ исключительное право на произведение) регистрация или соблюдение иных формальностей не требуется (п. 4 ст. 1259 ГК РФ). Регистрация возможна по желанию правообладателей в отношении программ для ЭВМ и баз данных (п. 4 ст. 1259, ст. 1262 ГК РФ), однако фотографические произведения, независимо от способа их выражения (абзац первый п. 1 ст. 1259 ГК РФ), то есть в том числе выраженные в цифровой форме, к программам для ЭВМ отнесены быть не могут. Поэтому для возникновения исключительного права на фотографическое произведение (в связи с созданием произведения либо при переходе права по договору) не требуется какой-либо регистрации (смотрите Вопрос: По заказу организации (гостиницы) фотограф изготовит фотографии (цифровые файлы) для использования снимков гостиницы в рекламных буклетах организации. Какой договор следует заключить с фотографом в таком случае? Подлежат ли регистрации права на результат интеллектуальной деятельности — файлы с фотографическими снимками? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2016 г.)).
Тем самым передаваемое (продаваемое) произведение должно быть принято к учету в качестве НМА у его правообладателя.

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:
—  Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет нематериальных активов;
—  Энциклопедия решений. Учет НМА, созданных в организации;
—  Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет приобретения НМА за плату;
—  Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет НМА, созданных в организации (собственными силами или с участием подрядчика);
—  Вопрос: Организация (УСН, «доходы») имеет на балансе НМА — исключительные права на объекты авторских прав (фильм, трейлер к нему, рекламные ролики), использованные в рекламной кампании и при кинопрокате фильма. НМА отнесены в бухгалтерском учете к НМА с неопределенным сроком полезного использования, амортизация не начисляется. Рекламная кампания закончилась, кинопрокат — тоже, лицензионные договоры на право использования заканчиваются в 2015 году. Организация предполагает осуществлять начисление амортизации с 2012 г. Можно ли сейчас начать амортизировать в бухгалтерском учете данные НМА? Как правильно документально оформить данную операцию? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, сентябрь 2011 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав

Ответ прошел контроль качества